Навигация
Главная
 
Главная arrow Бухучет и Аудит arrow Аудит налогов в Украине - Малышкин ОИ
Предыдущая   СОДЕРЖАНИЕ   Следующая

2.3. Методологія обліку доходів із застосуванням механізму податкових різниць

231 Состав доходов

Все доходы налогоплательщика по НКУ делятся на две группы: доходы от операционной деятельности и прочие доходы К первой группе относятся доходы от реализации товаров, работ, услуг, в том числе вознаграждение орода комиссионера (поверенного, агента и т.п.) В бухгалтерском учете такие доходы классифицируют как основные операционные доходы и учитывают на соответствующих субсчетах счета 770.

В группу других доходов в налоговом учете налогоплательщика относятся доходы, не учтенные в доходах от операционной деятельности В бухгалтерском учете такие доходы классифицируют как другие операционные доходы и учитывают на субсчетах счетов 71"Прочий операционный доход\", 72"Доход от участия в капитале\", 73"Прочие финансовой доходы\", 74"Прочие доходы\", 75"Чрезвычайные доходы"Для целей налогового учета другие доходы признают с учетом норм подпунктов статей 135 и 137 НКУ относительно содержания доходов Сравнение групп доходов в бухгалтерском и налоговом учете приведено в табл 2галтерському та податковому обліку наведено в табл. 2.9.

Следовательно, в налоговом учете доходы на сводном уровне выступают более агрегированными, чем в бухгалтерском

Таблица 29 ГРУППИРОВКА ДОХОДОВ В бухгалтерском и налоговом учете

Группы доходов в бухгалтерском учете (п. 7 БУ 15)

Группы доходов в налоговом учете (в 135 НКУ)

Доход (выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг)

Доход от операционной деятельности

Прочие операционные доходы

Прочие доходы

Финансовые доходы

Прочие доходы

Чрезвычайные доходы

В НКУ указанные особенности содержания других налогооблагаемых доходов, в частности, необходимость учета отдельных доходов на уровне не менее, чем обычная цена Такое требование касается, в частности, стоимости товаров, работ, услуг, безвозмездно полученных плательщиком налога в отчетном периоде (пп 13555) Следует отметить, что в бухгалтерском учете покупателя такие доходы учитываются в составе доходов по фактической цене Риз ница между обычной (налоговой) и фактической (бухгалтерской) цене по действующим нормативам в бухгалтерском учете не отображается время, в налоговом учете такая информация представляет собой сумму П ПР и нужна для анализа ее влияния на сумму доходов в процессе контроля со стороны налогового органа органу.

232 Порядок признания и определения доходов

По нормам НКУ следует отличать понятие"определение"и"признание"доходов Первое из них регулируется статьей 135, а второе - статьей 137 НКУ Критериями первого срока указано три момента: дата операции й, документальная основание и размер стоимости продажи или иной формы поставок Критериями второго срока указаны условия, по которым тот или иной вид дохода попадает в категорию налогооблагаемых Да, ход от продажи товаров определяется по дате перехода покупателю права собственности на такой товар При этом под товаром понимаются как собственно товары в торговле, так и другие материальные и нематериальные акты вы, которые передаются другой стороне на условиях продажи или приравненных к нему операций или условий Такой подход отличается от аналитических позиций товаров в финансовом учетеварів у фінансовому обліку.

В целях определения объекта налогообложения по налогу на прибыль по основным видам доходов, указанных в статье 137 НКУ, нужно определить источник таких данных (бухгалтерские проводки), дату их опред ния согласно НКУ, документальную основание Из таблицы (см. доп Б 3) видно, что для формирования сумм доходов приходится проводить тщательные и значительные выборки из бухгалтерских проводок различных счетов доходе в, активов, обязательств Основным поставщиком данных выступают счета класса 7 Однако значительная часть информации не находит отражения на этих счетаунках.

Например, суммы безвозвратной финансовой помощи и безвозмездно полученные товары, работы, услуги (п 13710 НКУ) признаются по дате фактического получения плательщиком налога товаров, работ, услуг или дат той поступления средств на банковский счет или в кассу налогоплательщика Источником выступают обороты по дебету счетов активов (денежные средства, запасы, внеоборотные активы и др.) и кредиту счетов кредиторов На указанную дату проведения по счетам класса 7 еще не показана В таких и аналогичных случаях нахождения данных связана со значительными выборкамрками.

С целью идентификации других операционных доходов по налоговым нормам и данным счета 71 нами проведено сопоставление соответствующих данных При этом с 9 субсчетов счета 71 только по одному из них (суб брахунок 711"Доход от реализации иностранной валюты\") наблюдается полное соответствие норм П (С) БУ и НКУ По другим имеющиеся разных подходовізні підходи.

Например, информация с субсчета 715"Полученные пени, штрафы, неустойки"в финансовом учете отражается по методу начислений, в налоговом - по кассовому методу, что приводит к ТПР Кроме того,, возникновения ТПР возможно в случаях отражение одних и тех же данных в разных отчетных периодаих періодах.

Нами проанализирована также возможность получения сумм для формирования других налогооблагаемых доходов с соответствующих счетов бухгалтерском учете налогоплательщика Определено, что большая часть доходов, сгруппирована на счетах 72 - 75, в целях налогового учета включаются в декларацию без дополнительной обработки и уточнения Это касается доходов, которые одинаковы по содержанию и отображаются в бухгалтерском ом и налоговом учете одинаково - по дате начисления и без дополнительных ограничений Отдельные виды доходов требуют анализа и / или уточнений Такую информацию следует накапливать в отдельных аналитических реестр ах с последующим включением либо не включением в соответствующую строку декларации по налогу на прибыль Информацию о налоговых разницах накапливают в соответствующих таблицалицях.

Методические аспекты учетной отражения доходов, которые не учитываются для определения объекта налогообложения

Согласно ст 136 НКУ целый ряд поступлений в пользу налогоплательщика не учитывается для определения объекта налогообложения - суммы НДС, акцизного налога, прямых инвестиций, суммы займов и т.д. Поэтому в важно методической и практической точек зрения определить счета, на которых накапливаются данные о суммах доходов, которые не учитываются для определения объекта налогообложения, и вовремя их локализовать от инфо мации, которая направляется на заполнение декларации (табл. 210)10):

Таблица 210 ПОРЯДОК ОТРАЖЕНИЯ ДОХОДОВ, НЕ учитываются для определения объекта НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Подпункты в 136 НКУ

Порядок отражения операции в бухгалтерском учете

1

2

13612

На сумму НДС на стоимость отгруженных товаров, выполненных работ, услуг по дебету счетов доходов (70, 71, 72, 74,75) и кредиту субсчетов 641, 643, на сумму НДС на сумму полученных средств от покупателя цев (кассовый метод) по дебету субсчета 643 и кредиту субсчета 64.

Для производителей сельхозпродукции в доходы включается указанная в абз 2 настоящего подпункта положительная разница сумм НДС

13613

По дебету счетов средств и кредиту счетов капитала

13614

По дебету счетов активов и кредиту счетов доходов (71, 74)

13615

По дебету счетов активов и кредиту счетов доходов (71, 74)

13616

По дебету счетов денежных средств (31) и кредиту счета 64"Расчеты с бюджетом\"

13617

По дебету счетов активов и кредиту счетов доходов

13618

По дебету счетов денежных средств и кредиту счетов кредиторов

13619

По дебету счетов денежных средств и кредиту счетов кредиторов

136110

По кредиту субсчета 421 и дебету счетов средств

136111

По дебету счетов обязательств (по облигациям, векселям) и т.д. и кредиту счетов средств

136112

По дебету счетов денежных средств и кредиту субсчета 731"Дивиденды полученные\"

136113

По дебету счетов активов и кредиту счета 14"Долгосрочные финансовые инвестиции\"

136115

По дебету счетов активов и кредиту счетов кредиторов

136116

По дебету счетов активов и кредиту субсчета 745"Доходы от безвозмездно полученных активов\"

136117

По дебету счетов активов и кредиту счетов кредиторов

136118

По дебету счетов активов и кредиту счетов кредиторов

136119

Средства по дебету счетов денежных средств и кредиту счетов дебиторов (покупателей); Товары по дебету счетов товаров и кредиту счетов кредиторов (комитентов)

136120

По дебету счетов денежных средств (31) и кредиту счетов займов (50,60)

136121

По дебету счетов 10,11,12 и кредиту субсчета 745"Доходы от безвозмездно полученных активов\"

136122

По дебету и кредиту счета 10"Основные средства\"

136123

По дебету счетов денежных средств или стоимости имущества и кредиту счетов дебиторов Контроль за использованием средств осуществляют по данным специального счета, открытого в органах государственного казначейства

Следовательно, указанные в статье 136 НКУ доходы не учитываются в налоговом учете налогоплательщика Большая часть из них также не учитывается как доход и в бухгалтерском учете, поскольку выступают в форм мах: капитала, в частности суммы прямых инвестиций или реинвестиций в корпоративные права (п 13613), что отражается по кредиту счетов капитала; поступления материальных и / или денежных активов без виз ния их доходом в бухгалтерском учете - суммы полученных займов (пп 136117, 136118, 136120 и т.д.) Зато, в бухгалтерском учете некоторые поступления признается доходом - по пунктам 13614, 13615, 1 36112 НКУ с отражением по кредиту счетов 71 или 74 Тогда как в налоговом он отсутствует Такой порядок признания доходов приведет к возникновению ЧПде до виникнення ППР.

В исследовании сущности налогооблагаемых доходов важно учитывать, что принцип начислений не является единственным методом учета доходов К отдельных операций и видов доходов в НКУ применен принцип кассовых поступ ний - кассовый метод Например, суммы штрафов и / или неустойки или пени, полученной по решению сторон договора или соответствующих государственных органов, суда, включаются в доходы по дате их фактического на дходження (п 13713 НКУ) Аналогично определяется доход на сумму полученных средств целевого финансирования из бюджета (пп 13722 НКУ.2 ПКУ).

Кроме того, по отдельным операциям доход может быть определен расчетным методом Например, такой подход может быть применен к определению суммы дохода от выполнения долгосрочного контракта, если н не предусмотрено поэтапного сдачи работ частности, по норме п 1373 НКУ доход можно определить путем применения коэффициента соотношения фактически осуществленных затрат в плановой (ожидаемой) суммы расхо ат и / или долей объема услуг, предоставленных в отчетном периоде, в общем объеме услуг, которые должны быть предоставлены Очевидно, при поэтапном сдаче работ доход следует признавать по окончании каждого ета пу в соответствующем отчетном периодріоді.

По отдельным операциям доход может быть признан по пропорциональному методу Например, это характерно для дохода от капитальных инвестиций, профинансированных из бюджета: доход признается не сразу при получени ни таких инвестиций, а через некоторое время в сумме амортизации объекта инвестирования (пп 13721) Этот подход следует применять и к целевого финансирования из бюджетов и государственного фонда социального страхов ния: доходы признаются в течение тех периодов, в которых были осуществлены расходы, связанные с выполнением условий целевого финансирования (пп 13723137.2.3).

Приведенное свидетельствует о разнообразии методов учета доходов в целях налогообложения Зато в финансовом учете используется преимущественно метод начислений Итак, в практике для правильного определения ния объекта налогообложения следует тщательно анализировать каждую операцию (группу операций) доходов сквозь призму нормы конкретного подпункта настоящей статьиті.

качестве иллюстрации расчетного метода проанализируем особенности признания дохода в случае, если налогоплательщик производит товары, выполняет работы, оказывает услуги с длительным (более одного года) технологическим циклом производства Норма этого пункта распространяется на тех производителей товаров (поставщиков услуг), не применяют поэтапного их сдачи заказчикам Доходы начисляются налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с ступ пеня завершенности производства (операции по предоставлению услуг), который определяется по доле расходов, осуществленных в отчетном налоговом периоде, в общей ожидаемой сумме таких расходов и / или по доле об сягу услуг, предоставленных в отчетном налоговом периоде, в общем объеме услуг, которые должны быть предоі.

Пример

Предприятие"А"производит оборудование"Д"по контракту с заказчиком в срок 20 месяцев со сметной (контрактной) стоимости товара 20000000 грн Расходы на его создание - 12000000 грн, что составляет в среднем за месяц 600000 грн Соотношение расходов за отчетный квартал (1800000) и весь период работ - 15% Таким образом, сумма дохода за квартал составляет 3000000 грн (20 млн o 0,15)

Нормы п 1373 НКУ ориентированы преимущественно на вариант с определенной цене контракта Однако в практике возможны варианты применения других методов определения цены, например, приемом"издержки плюс"В так ких ситуациях очевидно придется применить те же методы определения доходов по долгосрочному контракту, регламентированных ПКаментовані ПКУ.

После перехода права собственности покупателю на товары (работы, услуги) с долговременным технологическим циклом производства исполнитель осуществляет корректировку фактически полученного дохода, связанного с изготовлен нием таких товаров (работ, услуг), начисленного в предыдущие периоды в течение срока их изготовлени.

При этом, если фактически полученный доход в виде конечной договорной цены (с учетом дополнительных соглашений) превышает сумму дохода, предварительно начисленную по результатам каждого налогового периода в тече ягом срока изготовления таких товаров (работ, услуг), такое превышение подлежит зачислению в доходы отчетного периода, в котором происходит переход права собственности на такие товары (работы, услуги.

Если фактически полученный доход в виде конечной договорной цены (с учетом дополнительных соглашений) меньше суммы дохода, предварительно определен по результатам каждого налогового периода в течение срока изго отовлення таких товаров (работ, услуг), такая разница подлежит зачислению в уменьшение доходов отчетного периода, в котором происходит переход права собственности на такие товары (работы, услуги.

Дополним приведенный выше пример Предположим, что конечная цена контракта по поставке оборудования"Д"составляет 19 млн грн (вариант 1) и 22 млн грн (вариант 2) При этом по условиям варианта 1 доход ди производителя оборудования следует уменьшить на 1 млн грн в том квартале, на который приходится дата составления акта или другого документа, который удостоверяет переход права собственности на поставленный заказчику оборудован Ання (товар) В случае варианта 2, наоборот, прибыль производителя оборудования следует увеличить на 2 000 000 гр2 000 000 грн.

 
Предыдущая   СОДЕРЖАНИЕ   Следующая
 
Дисциплины
Банковское дело
БЖД
Бухучет и Аудит
География
Документоведение
Экология
Экономика
Этика и Эстетика
Журналистика
Инвестирование
Информатика
История
Культурология
Литература
Логика
Логистика
Маркетинг
Медицина
Менеджмент
Педагогика
Политология
Политэкономия
Право
Естествознание
Психология
Религиоведение
Риторика
РПС
Социология
Статистика
Страховое дело
Товароведение
Туризм
Философия
Финансы